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裴淑红 （海淀走读大学 信息学院，北京 100083）
增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）在混合销售行为中收取的运费，视为销售货物，征收增值税，计算销项税额；一般纳税人支付运费，不论是因销售货物还是因外购货物而支付的运费，符合增值税暂行条例规定的，均准予抵扣进项税额。
一、销售方收取运费
一般纳税人销售货物，同时负责运输收取运费，即提供非应税劳务，为混合销售行为。根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，一般纳税人的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税，其销售额应是货物（包括纳税人收取的运输装卸费、代收的保险费等价外费用）与非应税劳务的销售额的合计，且该混合销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物的进项税额，凡符合条例规定的，在计算该混合销售行为增值税额时，准予从销项税额中抵扣。在计算价外费用和非应税劳务的销售额时，要注意价外费用和非应税劳务收入为含税收入，要进行价税分离。上述“凡符合条例规定的”，是指该购进货物有从销售方取得的增值税专用发票上注明的的增值税额；或者从海关取得的完税凭证上注明的的增值税额；或者购进免税农产品准予抵扣的进项税额等。 [例1]甲公司（一般纳税人）销售一批货物并负责运输，在收取货款的同时另外收取运费，货物价款（不含税）300000元，增值税率17%，运费3000元，装卸费等价外费用2000元，款项尚未收到，用于运输劳务的外购货物1000元，假如（1）该购进货物在购进时已明确用于运输劳务，该进项税额没有抵扣，记入了购进货物的成本；（2）该购进货物在购进时没有明确具体用途，该进项税额已经按规定从销项税额中作了抵扣，没有记入购进货物的成本。请计算甲公司该项销售活动应纳的增值税额并作相关账务处理。 解：甲公司在这批货物销售活动中，就发生了销售货物和不属于增值税规定的劳务（属于营业税规定的运输劳务）的混合销售行为，收取的运费应并入销售额征税，即： 运费及价外费用的销售额=运费及价外费用÷（1+增值税率） =（3000+2000）÷（1+17%） =4273.50（元） 销售额合计=不含税货款+运费及价外费用的销售额 =300000+4273.50 =304273.50（元） 销项税额=销售额×增值税率 =304273.50×17% =51726.50（元） （1）不含税购货成本=含税购货成本÷（1+增值税率） =1000÷(1+17%)=854.70（元） 进项税额=不含税购货成本×增值税率 =854.70×17%=145.30（元） 应纳增值税额=销项税额-进项税额 =51726.50-145.30 =51581.20（元） （2）由于我国增值税法采用购进扣税法，该购进货物在购进时，进项税额已经按规定从销项税额中作了抵扣，当该货物用于应征收增值税的混合销售行为的非应税劳务时，不必作进项税额转出处理，但也不能再从销项税额中抵扣该进项税额，则 进项税额=0（元） 应纳增值税额=销项税额-进项税额 =51726.50-0 =51726.50（元） 相关会计分录： （1）借：应收账款 356000.00 贷：主营业务收入 304273.50 应交税金—应交增值税（销项税额） 51726.50 借：应交税金—应交增值税（进项税额） 145.30 贷：原材料 145.30 借：应交税金—应交增值税（已交税金） 51581.20 贷：银行存款 51581.20 （2）借：应收账款 356000.00 贷：主营业务收入 304273.50 应交税金—应交增值税（销项税额） 51726.50 借：应交税金—应交增值税（已交税金） 51726.50 贷：银行存款 51726.50
二、销售方代垫运费
一般纳税人销售货物，并为购货方代垫运费，承运者的运费发票开具给购货方，同时纳税人（销售方）将该项发票转交给购货方的，依增值税暂行条例及其实施细则的规定，纳税人为购货方代垫的该项运费不并入销售额征收增值税，但代垫的装卸费等价外费用应并入销售额征收增值税。 [例2]甲公司（一般纳税人）销售一批货物，货款（不含税）300000元，增值税率17%，由其他承运者负责运输，由甲公司用银行存款代购货方垫支运费3000元和装卸费等价外费用2000元，款项尚未收到。请计算甲公司该项销售活动应纳的增值税额并作相关账务处理。 解：根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，甲公司垫支的运费不并入销售额征税，而代垫的装卸费等价外费用应并入销售额征收增值税，因代购货方垫支装卸费等价外费用而交纳的增值税额应计入营业费用，即： 价外费用的销售额=价外费用÷（1+增值税率） =2000÷（1+17%） =1709.40（元） 销售额合计=不含税货款+价外费用的销售额 =300000+1709.40 =301709.40（元） 销项税额=销售额×增值税率 =301709.40×17% =51290.60（元） 进项税额=0（元） 应纳增值税额=销项税额-进项税额 =51290.60-0=51290.60（元） 相关会计分录： 借：应收账款 351000.00 营业费用 290.60 贷：主营业务收入 300000.00 应交税金—应交增值税（销项税额） 51290.60 借：应收账款 5000.00 贷：银行存款 5000.00 借：应交税金—应交增值税（已交税金） 51290.60 贷：银行存款 51290.60
三、销售方支付运费
一般纳税人销售货物所支付的运输费用（二、中所述不并入销售额征税的代垫运费除外），根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额（包括运费和建设基金）依7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。 [例3]甲公司（一般纳税人）销售一批货物，货款（不含税）300000元，增值税率17%，款项尚未收到。由其他承运者负责运输，用银行存款支付运费3000元、建设基金150元和装卸费等其他杂费2000元，分别开具和取得增值税专用发票和符合税法规定的运费结算单据。请计算甲公司该项销售活动应纳的增值税额并作相关账务处理。 解：根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，甲公司因销售货物所支付的运费和建设基金之和准予依7%抵扣进项税额，支付的装卸费等其他杂费不准抵扣进项税额，全部计入营业费用，即： 销售额=不含税货款=300000（元） 销项税额=销售额×增值税率 =300000×17%=51000.00（元） 进项税额=（运费+建设基金）×扣除率 =（3000+150）×7%=220.50（元） 应纳增值税额=销项税额-进项税额 =51000.00-220.50 =50779.50（元） 相关会计分录： 借：应收账款 351000.00 贷：主营业务收入 300000.00 应交税金—应交增值税（销项税额） 51000.00 借：营业费用 4929.50 应交税金—应交增值税（进项税额） 220.50 贷：银行存款 5150.00 借：应交税金—应交增值税（已交税金） 50779.50 贷：银行存款 50779.50
四、购买方支付运费
一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额（包括运费和建设基金）依7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。 [例4]甲公司（一般纳税人）外购一批货物，货款（不含税）300000元，增值税率17%，款项尚未支付。由其他承运者负责运输，用银行存款支付运费3000元、建设基金150元和装卸费等其他杂费2000元，分别取得增值税专用发票和符合税法规定的运费结算单据。假设（1）该批货物为材料，且已验收入库；（2）该批货物为固定资产，且已达到预定可使用状态。请计算甲公司该项外购活动准予抵扣的进项税额并作相关账务处理。 解：根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，甲公司因外购货物（固定资产除外）所支付的运费和建设基金之和准予依7%抵扣进项税额，支付的装卸费等其他杂费不准抵扣进项税额，全部计入外购货物的成本，即： （1）进项税额=外购不含税货款×增值税率+（运费+建设基金）×扣除率 =300000×17%+（3000+150）×7% =51220.50（元） （2）外购固定资产不准抵扣进项税额。 进项税额=0（元） 相关会计分录： （1）借：原材料 304929.50 应交税金—应交增值税（进项税额） 51220.50 贷：应付账款 351000.00 银行存款 5150.00 （2）借：固定资产 356150.00 贷：应付账款 356150.00 参考文献： 1 《中华人民共和国增值税暂行条例》，1993年12月13日，国务院令第134号发布 2 《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》，1993年12月25日，财法字[1993]38号 3.《中华人民共和国营业税暂行条例》，1993年12月13日，国务院令第136号发布 4.《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》，1993年12月25日，财法字[1993]40号 5 财政部注册会计师考试委员会办公室编《税法》，北京：中国财政经济出版社，2001·3 6 国家税务总局注册税务师管理中心编《税法（Ⅰ）》，北京：中国税务出版社，2001·1 | 
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