购房意向金为预售收入，应依法缴纳企业所得税

裁判要旨：这个案例比较综合，除了购房意向金是否需缴纳企业所得税问题，还涉及稽查是否负责退税、追征期、集体讨论记录法律效力等问题。

终审判决认为，上诉人自认其收取的4.193亿元购房诚意金，系苏宁电器集团有限公司意向购置青岛苏宁生活广场项目裙楼商铺用于苏宁电器商业项目经营，可以认定上诉人实际与苏宁电器集团有限公司达成房屋买卖的合意并收取购房意向金，该4.193亿元应系上诉人预售收入，应依法缴纳企业所得税。

《青岛市地方税务局关于转发《国家税务总局关于印发＜房地产开发经营业务企业所得税处理办法＞的通知》的通知》（青国税发[2009]84号）第二条“销售未完工开发产品收入的范围”规定，房地产开发企业销售未完工开发产品收入包括开发产品完工前以各种形式向购买方收取的款项，包括预收款、定金、订金、意向金、预约保证款、合同保证金等。

此外，青国税发[2009]84号文件全文已经在判决前的2016年，被青岛市国税局青岛市地税局公告2016年第3号废止，笔者认为，一般情况下收到订金、意向金、诚意金，不视同收到预收款，收到后在“其他应付款”中核算。

对上诉人主张的未退还部分，税务行政机关并未将其认定为应退税款，且根据《税款缴库退库工作规程》（国家税务总局令第31号）第二十六条第一款规定的“县以上税务机关收入规划核算部门具体办理税款退库工作，……应予抵扣欠税的，办理税款抵扣手续”，被上诉人税务稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，并非专门的税款退库机关，故上诉人该上诉理由缺乏法律依据，本院不予支持。

对税务机关追征期有明确限定的情形是“因税务机关的责任”及“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误”造成纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的。本案中，被上诉人税务稽查局不具有法定的“因税务机关的责任，致使纳税人未缴税款”的情形；上诉人亦不具备法定的“因纳税人计算错误等失误未缴税款”的情形，故被上诉人税务稽查局对上诉人追征契税不违反相关追征期限的法律规定。

“集体讨论”系复议机关作出复议决定的内部工作流程，其所形成的集体讨论记录书系复议机关内部记录，并不直接对外产生法律效力，对上诉人权利义务不产生实际影响，且该“集体讨论”形式也并非复议机关作出复议决定的唯一程序。（汪道平 ）

以下为判决书原文

青岛苏宁置业有限公司、国家税务总局青岛市税务局稽查局税务行政管理(税务)二审行政判决书

山东省青岛市中级人民法院

行 政 判 决 书

（2018）鲁02行终500号

上诉人（原审原告）青岛苏宁置业有限公司，住所地青岛市李沧区京口路22-42号。

法定代表人楼晓君，总经理。

委托代理人张毅，江苏德擎律师事务所律师。

委托代理人曾繁竺，江苏德擎律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）国家税务总局青岛市税务局稽查局（原青岛市地方税务局稽查局），住所地青岛市市南区漳州二路7号。

法定代表人王忠庆，局长。

委托代理人姜阳，国家税务总局青岛市税务局稽查局工作人员。

委托代理人赵康，国家税务总局青岛市税务局稽查局工作人员。

被上诉人（原审被告）青岛市人民政府，住所地青岛市市南区香港中路11号。

法定代表人孟凡利，市长。

委托代理人曲学林，青岛市人民政府法制办工作人员。

委托代理人韩文超，青岛市人民政府法制办工作人员。

上诉人青岛苏宁置业有限公司因诉被上诉人国家税务总局青岛市税务局稽查局(以下简称税务稽查局)、青岛市人民政府税务行政处罚及行政复议一案，不服青岛市市南区人民法院（2018）鲁0202行初10号行政判决，在法定期间内向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭，于2018年9月26日在二十七审判庭公开开庭审理了本案。上诉人青岛苏宁置业有限公司委托代理人张毅，被上诉人税务稽查局委托代理人姜阳、赵康，被上诉人青岛市人民政府委托代理人曲学林到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原审法院经审理查明，2009年10月，原告青岛苏宁置业有限公司与青岛真好房地产开发有限公司签订《在建工程项目转让协议书》及补充协议，受让位于青岛市××书院路、××、××路围合地块项目，协议第三条转让价格包括：1、以53000000元对价转让全部项目资产；2、确定的债务数额为102169500元；3、因项目已签订的所有拆迁安置补偿合同中的回迁安置面积，项目竣工后交付。双方签订的《补充协议（二）》将项目转让价款由53000000元变更为103508151.77元。回迁安置面积房产实际成本为67396653.38元。上述三部分合计金额为273074305.15元（103508151.77元+102169500元+67396653.38元）。2009年，原告缴纳契税5855085元。原告2011年12月“办公费”列支88000元、2012年7月“办公费”列支293000元，存在依照相关法律应调整税额的事实：1、为支付个人礼品招待费用，未按规定代扣代缴个人所得税，根据《中华人民共和国个人所得税法》第一条、第二条和《财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]50号）第二条的规定，应按20%税率代扣代缴2011年12月“其他所得”个人所得税17600元、2012年7月“其他所得”个人所得税58600元，合计76200元；2、为支付礼品用于个人招待费用，未作为“业务招待费”调整应纳税所得额，根据《中华人民共和国企业所得税法》第一条、第八条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条规定，应调增2011年应纳税所得额35200元、调增2012年应纳税所得额117200元，应按25%税率补缴2011年企业所得税8800元、2012年企业所得税29300元。原告开发的苏宁电器胶东半岛总部项目可售面积93603.89平方米，2012年应结转营业成本158049197.39元，原告2012年企业所得税汇算清缴已申报营业成本175816655.05元，未调整应纳税所得额。根据《中华人民共和国企业所得税法》第一条、第八条的规定，应调增应纳税所得额17767457.66元，应按25%税率补缴2012年企业所得税4441864.42元。

2011年9月16日，苏宁电器集团有限公司通过董事会决议，该董事会决议载明“因集团战略要求，我司预计2011年意向购买青岛苏宁置业有限公司在青岛所开发的商业房产用于连锁经营，预计总投资7亿元，具体房产位置待双方协商后确认并签订正式合同后生效”。2011年11月24日，原告作出会议纪要，“内容”部分载明“青岛苏宁置业有限公司于2011年工程项目已接近尾声，春季前有大量工程款需要支付，为了维护公司良好的企业形象，履行社会义务，公司申请向苏宁电器集团于2011年11月无息资金拆解4.193亿，用于支付项目工程款及日常经营用款，借款期限为3个月，后期用房屋销售款归还”。“会议结果”部分载明“一致同意青岛苏宁置业有限公司向苏宁电器集团有限公司拆借4.193亿元”。2011年12月，原告收取了苏宁电器集团有限公司的购房诚意金419300000元。2012年11月23日，苏宁电器集团有限公司作出会议纪要，会议内容部分载明“关于电器集团向青岛苏宁置业有限公司支付4.193亿元意向金，意向购买青岛苏宁生活广场负一层至五层。集团决定向互联网零售商转型…由于公司整体战略方向的转变，使得实体店铺的需求降低…经过讨论，形成取消购买该项物业的决定，青岛苏宁置业于2012年知晓且同意认购取消…后期再与青岛苏宁置业协商将支付的意向金退回至电器集团公司。”2014年7月7日及8日，原告将上述4.193亿元通过电汇方式退回苏宁电器集团有限公司，收款收据中“收款事由”显示为“退购房诚意金”。2013年5月31日，原告将上述4.193亿元的诚意金按照预计利润的20%会算缴纳了企业所得税。

2014年7月31日及2015年5月27日，原告向青岛市地方税务局李沧分局申请退税，2015年5月27日的《退税申请》载明“苏宁电器集团有限公司原意向购置青岛苏宁生活广场项目裙楼商铺用于苏宁电器商业项目经营，并支付了4.193亿元的诚意金给青岛苏宁置业有限公司…2014年4月份苏宁电器集团经营战略调整，决定不再购买。我司已于2014年7月8日前将4.193亿元诚意金全部退还给苏宁电器集团有限公司并进行了账务处理。除企业所得税未退外，其余税金贵局已经在2015年2月份和3月份全部退还给我司。由于我司属于项目公司，项目房产基本销售完毕，预计后期利润总额不足以抵扣本业务产生的多缴企业所得税，因此申请企业所得税1195.005万元退税。”

2015年5月30日，原告再次向青岛市地方税务局李沧分局申请退税，《退税申请》载明“…由于我司正在地税稽查，稽查局发现我司2012年度企业所得税汇算清缴中，可能存在企业所得税计算错误的情况，为此我司预留待退企业所得税5750050元，待稽查局结案时，根据稽查局结案时确定的2012年度具体的补交企业所得税的金额，从预留待退企业所得税中扣除，预留多余部分待下次再次申请退税或抵减以后年度企业所得税。除预留的待退企业所得税，本次申请退税6200000.00元。”

2013年8月5日，被告税务稽查局作出青地税稽检通一[2013]206号《税务检查通知书》，决定自2013年8月7日起对原告2010年1月1日至2012年12月31日期间（如检查发现此期间以外明显的税收违法嫌疑或线索不受此限）涉税情况进行检查。同日，被告务税稽查局作出青地税稽调[2013]169号《调取账簿资料通知书》，决定调取原告2010年1月1日至2012年12月31日的账簿、记账凭证、报表和其他有关资料进行检查。2013年8月6日，被告税务稽查局工作人员对原告实施税务检查时向原告出示了执法证件，并向原告送达了上述法律文书。2013年12月16日，被告税务稽查局调取了原告相关的账簿资料清单，并于2014年3月13日归还原告。被告税务稽查局在检查过程中，发现原告2009年度少申报缴纳契税，遂于2015年8月3日决定稽查期间由“2010年1月1日至2012年12月31日”变更为“2009年1月1日至2012年12月31日”。检查期间，被告税务稽查局因原告资料账簿不在本市，原告提供资料不齐，原告未能如期提供资料，案情复杂、有关问题需原告总部确认但原告相关工作人员离职迟迟无法确认核实、需要对案情进行分析等原因，经局长批准，多次延长审理时限。2017年2月20日，被告税务稽查局作出《税务稽查案件稽查人员变更审批表》，因原检查人员张振孝调到市南分局，检查人员由“张振孝、刘斌”变更为“韩素荣、刘斌”。同时，在检查期间，原告分别于2014年12月22日、2015年6月25日、2016年1月22日、2016年3月14日向被告税务稽查局作出《情况说明》。2017年4月26日，被告税务稽查局向原告作出《税务稽查工作底稿（二）》，向原告告知了拟作出处理的意见。2017年4月26日当日，原告向被告市地税稽查局作出《关于对“青岛苏宁置业有限公司”税务稽查问题的答复》。2017年7月27日，被告税务稽查局对原告青岛苏宁置业有限公司作出青地税稽处[2017]61号《税务处理决定书》。原告不服，向被告市政府提起行政复议申请，2017年10月9日，被告市政府受理该申请。2017年11月23日，被告市政府作出《行政复议决定延期通知书》，因情况复杂，不能在法定期限内作出行政复议决定，决定延期至2017年12月28日前作出。2017年12月25日，被告市政府作出青政复决字[2017]507号《行政复议决定书》决定予以维持。原告仍不服，遂提起本案行政诉讼。

原审法院认为，根据原告向被告提交的《情况说明》及庭审情况，原告对涉案《税务处理决定书》“（二）个人所得税”部分中认定的违法事实及处理结果并无异议，对“（三）企业所得税”部分中认定的违法事实无异议，对应补缴“2011年企业所得税8800元及2012年企业所得税29300元”也无异议。本案原告对涉案《税务处理决定书》认定事实及处理结果的异议点有以下三个：

一是“（四）定额滞纳金”部分中认定的原告于2011年12月收取的苏宁电器集团有限公司购房诚意金419300000元，对该诚意金的性质，原告认为属于企业间资金拆借，不属于企业所得，不应收取企业所得税。原审法院认为，根据原被告提交的证据，苏宁电器集团有限公司向原告支付诚意金419300000元，系因苏宁电器集团有限公司意向购买原告开发的青岛苏宁生活广场项目裙楼商铺用于苏宁电器集团有限公司的商业项目经营，该诚意金的性质非原告所称的企业拆借资金，而是商铺预售收入，且原告已经对该诚意金支付了企业所得税。原告于2011年收取该笔诚意金，而当时我国法律也不允许企业之间资金拆借，综上，原告关于该诚意金系企业间资金拆借的主张，原审法院不予采信。原告2011年收取的该购房诚意金依法应当缴纳企业所得税，原告于2013年5月缴纳，依法应当收取滞纳金，被告作出的收取滞纳金的处理决定并无不当。

二是原告对“（三）企业所得税”部分中认定的原告开发的苏宁电器胶东半岛总部项目应补缴2012年企业所得税4441864.42元无异议，但认为因原告将2011年收取的上述购房诚意金退还给苏宁电器集团有限公司，青岛市地方税务局李沧分局已将部分税费退还给原告，仍有部分税款未退还给原告，故该企业所得税应当在未退税款中予以折抵，无需另行补税，更无须被加收滞纳金。原审法院认为，原告未提交证据证明青岛市地方税务局李沧分局受理了原告企业所得税退税的申请，被告税务稽查局也无对原告应补缴的企业所得税4441864.42元在未退税款中予以折抵的法定职权，故对原告上述要求被告予以折抵的主张，原审法院不予采信。原告若认为有相应税款应予以退回，应当向主管税务机关主张予以办理。

三是原告认为“（一）契税”部分中认定的回迁安置面积房产不应征收契税，回迁安置面积应属于原告与拆迁户之间的“以房换地”，不应缴纳契税，且被告税务稽查局追征该契税的时间超过5年的追征时限。原审法院认为，《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。”本案中，被告税务稽查局所征收的是原告与青岛真好房地产开发有限公司签订的协议中所需要缴纳的契税，而非原告与拆迁户之间发生的契税，回迁安置面积房产属于协议的一部分，应当缴纳契税。原告主张的回迁安置面积应属于原告与拆迁户之间的“以房换地”，与本案所征契税无关。关于原告主张的5年追征期限的问题，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条第二款规定：“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。”该款适用的前提系纳税人、扣缴义务人存在计算错误等失误，该失误的存在系过失，无主观故意，本案中原告一直主观认为该笔契税不应当缴纳，而不是因计算错误等失误未缴纳，故本案不适用上述第五十二条第二款的规定。原告关于被告税务稽查局追征该契税的时间超过5年的追征时限的主张，缺少事实和法律依据，原审法院不予采信。

关于被告税务稽查局的行政调查程序，国家税务总局《关于印发<税务稽查工作规程>的通知》（国税发[2009]157号）第二十二条第四款规定：“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。”本案中，被告税务稽查局决定自2013年8月7日起对原告涉税情况进行检查，检查期间，经局长批准多次延长检查时间，并有《延长税收违法案件检查时限审批表》予以证明，符合上述规定。原告主张被告税务稽查局作出的《调取账簿资料清单》中“宫华”的签名系事后补签，被告在庭审过程中提交了调取账簿时原告工作人员签名的《调取账簿资料清单》，被告称系因2013年12月16日调取账簿时，原告工作人员落款时间写成“2014年12月16日”存在笔误，所以事后又要求原告委托的另一工作人员补签，被告市地税稽查局的上述解释符合常理且有证据予以证明，原审法院予以采信。同时，原告在整个行政调查程序中，均有相应的关于调查程序的法律文书，亦保障了原告合理的实体权利，原告关于被告程序违法的主张，无证据予以证明，原审法院不予采信。被告税务稽查局作出的涉案《税务处理决定书》认定事实清楚，适用法律正确，程序合法。

关于被告市政府的行政复议程序，虽然被告市政府未向原审法院提交关于听证程序的相关证据材料，但原告认可被告市政府在复议过程中举行了听证程序，且未对行政复议程序提出异议，原审法院认定被告市政府的行政复议程序合法，但被告市政府作为复议机关应当提交关于复议程序的全部证据，原审法院在此予以指正。原告主张被告应当提交集体讨论记录，因该集体讨论记录是行政复议机关的内部审批程序，对原告的权利义务不产生实际影响，故不是本案审查的对象。

关于原告要求对《青岛市地方税务局关于转发<国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知>的通知》（青国税发〔2009〕84号）的合法性一并进行审查，因被告市地税稽查局在庭审中认可其作出的涉案《税务处理决定书》将上述通知作为法律依据，符合法院一并审查规范性文件的条件。该规范性文件第二条销售未完工开发产品收入的范围规定：“房地产开发企业销售未完工开发产品收入包括开发产品完工前以各种形式向购买方收取的款项，包括预收款、定金、订金、意向金、预约保证款、合同保证金等。”原告系对上述规定第二条的合法性存有异议，原审法院对该条审查如下：

1、该条没有对法律保留事项进行规定。该条没有违反《中华人民共和国立法法》第九条规定的只能由法律制定的“有关犯罪和刑罚、对公民政治权利的剥夺和限制人身自由的强制措施和处罚、司法制度等事项”,也不在《中华人民共和国立法法》第八条和第九条共同规定的应由法律或行政法规规定的事项范围内。

2、该条与上位法并不相抵触。该条制定的上位法依据系《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发〔2009〕31号)。在《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第八条规定：“企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定……”第九条规定：“企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后……”。即《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第八条和第九条规定了房地产开发企业销售未完工开发产品也应当纳税。涉案规定性文件第二条仅对“房地产开发企业销售未完工开发产品收入”进行了解释，并未额外增加了纳税人义务，也未擅自扩大上位法规定的范围。综上，涉案规范性文件第二条合法，且目前有效，可以作为被告作出涉案行政处理行为的法律依据。本案中，经原审法院前文分析，原告收取的苏宁电器集团有限公司购房诚意金非原告所称的借款，而是原告所取得的预售收入，原告未在法定期限内缴纳企业所得税，应当加收滞纳金。综上，原审法院依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条，判决驳回原告青岛苏宁置业有限公司的诉讼请求。案件受理费人民币50元，由原告承担。

上诉人青岛苏宁置业有限公司不服，提出上诉称：

一、“诚意金”系企业间资金拆借，原审法院将该笔“诚意金”认定为商铺预售收入，与事实不符。上诉人是以“诚意金”的名义向苏宁电器集团拆借资金，并且该笔资金已经全额退还给苏宁电器集团。上诉人与苏宁电器集团之间不存在任何形式的房屋销售合同或者预售合同，根据国税发[2009]31号第六条的规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所得的收入为销售收入，因此，上诉人与苏宁电器集团之间仅仅是企业间的资金拆借行为，不存在预售收入的事实。原审法院忽视企业间的真实意思表示和法律规定，将上诉人以“诚意金”的名义收到的借款认定为上诉人的商铺预售收入，认定事实错误。上述资金为企业间的拆借资金，因此，上诉人无需缴纳企业所得税，也就不存在定额滞纳金，原审法院认为上诉人依法应当缴纳滞纳金无事实和法律依据，被上诉人税务稽查局作出的收取滞纳金的处理决定明显不当。

二、企业所得税

原审法院认为上诉人未提交证据证明青岛市地方税务局李沧分局受理了上诉人企业所得税的申请，且被上诉人税务稽查局无对上诉人应补缴的企业所得税在未退税款予以折抵的法定职责。原审法院明显违背事实，违反法律的规定：1、上诉人在原审中提交了多份退税申请以及退税凭证，其中一份中在征管部门意见一栏有税务部门的工作人员填写签字，且青岛市地方税务局李沧分局也实际向上诉人进行退税，上述证据可以充分证明李沧分局已经受理了上诉人的退税申请且已实际退了一部分税。2、被上诉人税务稽查局有义务将上诉人欠缴的税款与应退还的税款进行抵扣。《税收征管法实施细则》第七十九条规定，当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款；抵扣后有余额的，退还纳税人。现有行政法规明确规定税务机关应当进行抵扣，原审法院忽视法律法规的规定，免除了被上诉人税务稽查局的法定义务，侵害了上诉人的合法权益。上诉人不存在欠缴企业所得税的情况，被上诉人认定上诉人欠缴税款并加征滞纳金的行为没有事实和法律依据。

三、契税

原审法院认为上诉人主张的回迁安置面积应属于上诉人与拆迁户之间的“以房换地”与本案无关违背事实情况。且原审法院忽视法律规定的追征期限，损害了上诉人的合法权益，包庇了被上诉人的违法行为。1、回迁面积，2009年10月27日上诉人与青岛真好房地产开发有限公司以及青岛市李沧区人民政府签订《在建工程项目转让协议》，以在建工程项目转让形式受让青岛真好房地产开发有限公司名下“三星数码大厦项目”（即“苏宁电器胶东半岛项目”）房地产项目资产。该项目中涉及的回迁面积部分，原审法院、被上诉人认定该部分需要缴纳契税，其认定事实、适用法律明显错误。根据《中华人民共和国契税暂行条例》第四条以及《中华人民共和国契税暂行条例细则》第十条的规定，回迁面积系土地使用权与房屋所有权之间相互交换，上诉人对于回迁面积部分无需缴纳契税。2、追征期限，根据《中华人民共和国税收征管法》第五十二条的规定，税务机关的追征期限为3年，特殊情况可以延长至5年。上诉人不存在偷税、抗税、骗税行为，被上诉人税务稽查局在检查期间随意的将稽查期限从2010年1月1日变更为2009年1月1日，明显违反法律，且已过法定的追征期限，程序明显违法。

四、被上诉人税务稽查局的行政调查程序违法

1、延长税收违法案件检查审理时限审批表，针对被上诉人原审提交的27份延长时限审批表，上诉人仔细查看了被上诉人提供的复印件，发现该组证据中有几处明显矛盾，有倒签和伪造证据的嫌疑：（1）检查开始日期，被上诉人提供的该份证据中，检查开始日期有两个，分别为2017年7月12日和2013年12月16日；（2）第六张审批表中申请延长日期是手写的数字，有明显的改动；（3）案件编号，同一件案子有两个案件编号，明显不合理；（4）多次延长审批表中申请延长的日期前后连接不上，有明显的空白，说明被上诉人多次延长检查期限程序不合法；（5）签字日期，所有人签字均在同一天，明显不合理，与事实不符。在上述矛盾存在的情况下，上诉人有理由怀疑该组证据存在有伪证嫌疑。上诉人在原审庭审中要求被上诉人对审批表中各栏签字的人的姓名以及职务进行告知，但被上诉人仅对局长一栏进行释明，拒绝回答剩余经办人的姓名以及职务，并且认为延长时限仅需局长同意即可，其他人签字没有任何用处。上诉人认为，被上诉人将审批表作为证据提交，应当负有对整份证据进行释明的义务。上诉人在原审中并未对审批表进行质证，该份证据不能作为被上诉人提交的证明延长检查期限合法的证据，原审法院忽视这一事实，认为被上诉人从2013年即开始检查，直至2017年才作出处理决定，被上诉人将检查时间延长至四年之久，明显不符合常理，没有事实和法律依据，明显违法。如果被上诉人不能证明，上诉人认为这些审批表不能作为本案的证据使用。这些审批表在原审质证中上诉人要求被上诉人对签字人员进行说明，但是被上诉人拒绝说明，并且在审批表中有多处篡改或者矛盾的情况出现，根据目前税务部门办公的需要，被上诉人的案件办理流程应当有相应的网上审批过程，上诉人认为被上诉人应当继续对于网上办理流程的过程向法庭举证，与其提供的书面纸质的审批表进行质证，如果被上诉人不能提供或者拒绝提供，上诉人认为该批27份《延长税收违法案件检查时限审批表》不能作为办案的定案证据。

2、调取账簿清单，在原审庭审质证过程中，被上诉人税务稽查局承认该份调取账簿清单系事后补签，其陈述在该份清单前有一份当时签字的清单，但由于存在笔误，为避免误会，在上诉人的确认下进行补签。原审法院认为被上诉人的解释符合常理予以采信，上诉人不能认同，上诉人认为被上诉人的说法明显不合理。首先，在庭审中，被上诉人在回答上诉人问题时含糊其辞，始终不能明确该份由宫华签字的调取账簿清单具体签订时间，且宫华自2017年9月19日才获得公司授权经办此事，在2013年至2017年近四年的时间里，被上诉人均未提出要重新补签，直到2017年9月19日才要求重新签，明显不合理，且该份清单系税务机关在超过法定期限后调取的资料，并让宫华倒签，程序明显违法。另外，根据被上诉人税务稽查局当庭提交的前一份有笔误的调取账簿清单（复印件，上诉人不认可该份证据的三性），可以看出当时签字的人将2013年写成2014年，这与通常的习惯不符，一般情况下只会在下一年度写上一年度的时间，而非是在上一年度写还未到来的下一年度。因此，被上诉人在法庭上的陈述不具备真实性，其调取账簿及让宫华倒签的行为违法。原审法院在存在如此明显的不合理的情形下依旧认为被上诉人的行为符合常理，上诉人对此持怀疑态度。关于调取帐户的清册与审批表一样的意见。

五、复议集体讨论记录依法应提交法庭而拒不提交

原审法院认为被上诉人青岛市人民政府集体讨论记录对上诉人的权利义务不产生实际影响，上诉人不能认同。根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条的规定，集体讨论是作出复议决定的必经程序，且讨论的内容均关系到上诉人的实体权利义务，复议决定亦是在讨论结果的基础上作出的，因此，被上诉人青岛市人民政府应当提交。

六、青国税发[2009]84号违法，且不能作为作出处理决定的法律依据

国家税务总局国税发[2009]31号文件并未授权下级税务机关制定具体的实施办法，青国税发[2009]84号文件擅自增加纳税人的义务，违背了国税发[2009]31号文件的精神，不具备合法性，应当无效或予以撤销。被上诉人青岛市地方税务局稽查局将不具备合法性的文件作为作出行政行为的法律依据，明显错误。原审法院对青国税发[2009]84号规范性文件的审查不符合法律规定，审查的内容以国税发（2009）31号文中部分的条款作为其审查的依据，但是上诉人认为条文中第六条是明显与84号文件的内容不相符，但是原审法院对此进行了回避。故原审法院对于规范性文件的审查是不全面的，84号文作为下位法明显与31号文上位法相互抵触。

另外，被上诉人在原审庭审中明确国税函[2008]299号和国税发【2009】31号文是作出本案处理决定的法律依据，国税函【2008】299号文已经废止，在原审庭审中被上诉人谈到对于青国税发【2009】84号文作为参考依据，上诉人认为青国税发【2009】84号文并非是作出本案行政处理决定的法律依据。综上，请求二审法院依法撤销原审判决，支持上诉人原审全部的诉讼请求；本案诉讼费由被上诉人承担。

被上诉人税务稽查局答辩称：1、被上诉人税务稽查局认定4.19亿元是购房诚意金，应按规定加收滞纳金。2、稽查局不是上诉人退税申请的主管税务机关，无权受理审查上诉人的退税申请。根据《税收征管法》第七十九条也无权进行抵扣。3、契税问题：《契税暂行条例》第四条及细则第六条对土地使用权出售和交换进行了详细规定。青岛市真好房地产开发有限公司与上诉人签订的《在建工程项目转让协议书》应适用《契税暂行条例》第四条第三项，该情形不符合《税收征管法》第五十二条第一、二款情形，不适用追征期限。4、执法程序问题：被上诉人均按规定程序签批文书，符合法律规定。综上，上诉人的上诉理由不成立，请求二审法院依法驳回。

被上诉人青岛市人民政府答辩称：被上诉人青岛市人民政府作出的青政复决字[2017]507号《行政复议决定书》认定事实清楚，适用依据正确，程序合法。本案中，上诉人未按规定缴纳契税、代扣代缴个人所得税、调整企业所得税应纳税所得额、申报缴纳企业所得税的违法事实清楚，违反了上述规定。被上诉人税务稽查局作出青地税稽处[2017]61号《税务处理决定书》，认定事实清楚，证据充分，适用依据正确，程序合法，内容适当。原审判决认定事实清楚，适用依据正确，程序合法，请求二审法院依法维持。

关于原审法院的审判程序，上诉人未提出异议。经审查，本院确认原审法院审判程序合法。各方当事人在原审中提供的证据已经原审法院庭审质证、认证，并已随案移送本院。

二审另查明，根据《国家税务总局关于税务机构改革有关事项的公告》（税务总局公告[2018]32号），自2018年6月15日起，青岛市地方税务局稽查局执法主体由青岛市地方税务局稽查局变更为国家税务总局青岛市税务局稽查局。

二审庭审中，合议庭将本案的审理重点归纳为：

1、被诉处理决定中“企业所得税”部分对于诚意金性质的认定是否正确以及对于上诉人是否应当缴纳滞纳金、被上诉人是否应抵扣税款问题的认定是否正确；

2、被诉处理决定中“契税”部分关于回迁安置面积房产应征收契税是否合法及是否超期追缴问题的认定是否正确；

3、被上诉人税务稽查机关行政处理程序及被上诉人复议机关的复议程序是否合法；

4、上诉人提出的对涉案规范性文件合法性审查的问题。

围绕上述焦点问题，各方当事人进行了举证、质证和辩论。各方当事人对证据的质证意见与原审时相同，对上述焦点问题的意见与其上诉、答辩意见相同。

经审查，本院同意原审法院对证据的认证意见，并据此确认原审判决认定事实成立。

本院认为，对于第一个焦点问题，上诉人2011年12月收取苏宁电器集团有限公司“购房诚意金”的性质问题，本案中，上诉人与苏宁电器集团有限公司之间虽并未就上诉人开发的青岛苏宁生活广场项目裙楼商铺正式签订相关销售合同或者预售合同，但结合上诉人原审提交的证据4-1、4-3董事会决议将该笔资金作为购房诚意金的认定以及上诉人向原青岛市地方税务局李沧分局提交的退税申请中，上诉人亦自认其收取的4.193亿元购房诚意金系苏宁电器集团有限公司意向购置青岛苏宁生活广场项目裙楼商铺用于苏宁电器商业项目经营，可以认定上诉人实际与苏宁电器集团有限公司达成房屋买卖的合意并收取购房意向金，该4.193亿元应系上诉人预售收入，依法应缴纳企业所得税。上诉人依法应于2012年1月19日前申报缴纳该部分企业所得税，其于2013年5月31日才缴纳入库，被上诉人税务稽查局作出的加收定额滞纳金的处理决定并无不当。对上诉人所提其收取的4.193亿元系与苏宁电器集团有限公司间的企业资金拆借的上诉理由，与其在申请退税过程中对该部分资金表述为购置商铺意向金的自认相矛盾，对该上诉理由本院不予采纳。对于上诉人所提被上诉人税务稽查局应将上诉人针对开发苏宁电器胶东半岛总部项目已缴纳税款中的未退还部分予以抵扣其应补缴企业所得税的上诉理由，本院认为，对上诉人主张的未退还部分有主管权的税务行政机关现并未将其认定为应退税款，且根据《税款缴库退库工作规程》（国家税务总局令第31号）第二十六条第一款规定的“县以上税务机关收入规划核算部门具体办理税款退库工作，……应予抵扣欠税的，办理税款抵扣手续”，被上诉人税务稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，并非专门的税款退库机关，故上诉人该上诉理由缺乏法律依据，本院不予支持。上诉人若认为仍有应退税款未予退还，应向主管税务机关申请办理税款退库。

对于第二个焦点问题，《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税缴纳人，应当依照本条例的规定缴纳契税。”本案中，2009年上诉人与案外人青岛真好房地产开发有限公司签订在建工程项目转让协议及补充协议，受让案外人名下位于青岛市××书院路、××、××路围合地块的“三星数码大厦项目”房地产项目资产，按照上述规定，上诉人作为承受人应当依法对该协议所涉转让项目价款缴纳契税。该协议中包括的回迁安置面积房产，亦应依法缴纳契税，被诉处理决定中有关契税应税部分的认定并无不当。对于上诉人主张的回迁安置面积系土地使用权与房屋所有权之间的互相交换，该部分无需缴纳契税的上诉理由，本院认为，本案应依法缴纳契税的计税依据是上诉人与案外人青岛真好房地产开发有限公司之间的房地产项目权属转移合同，也即针对的是上诉人与案外人间的土地转让行为，而非上诉人作为案外人的承继人与拆迁户之间的土地、房屋权属转移行为。因此，上诉人所提的其与拆迁户之间土地使用权与房屋所有权之间的互相交换乃发生在上诉人与拆迁户间的权属转移，与本案被上诉人税务稽查局认定的应缴纳契税部分无关，故对上诉人的该上诉理由，本院不予采纳。有关契税部分是否超过追征期限的问题，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”通过以上规定可以看出，对税务机关追征期有明确限定的情形是“因税务机关的责任”及“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误”造成纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的。本案中，被上诉人税务稽查局不具有法定的“因税务机关的责任，致使纳税人未缴税款”的情形；上诉人亦不具备法定的“因纳税人计算错误等失误未缴税款”的情形，故被上诉人税务稽查局对上诉人追征契税不违反相关追征期限的法律规定。

对于第三个焦点问题，一、关于被上诉人稽查局税务行政处理程序问题，国家税务总局《关于印发<税务稽查工作规程>的通知》（国税发[2009]157号）第二十二条第四款规定：“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。”本案中，被上诉人税务稽查局自2013年8月6日对上诉人进行税务检查，检查期间，经被上诉人税务稽查局局长批准多次延长检查时间，并有《延长税收违法案件检查时限审批表》予以证明，其延长检查时限程序符合上述规定。对上诉人所提延长时限审批表中原定完成时间与申请延长至时间不连贯的问题，被上诉人解释称因该案处理过程中在审理环节发现因证据不足，退回检查环节补充检查，因此出现在检查、审理部门之间相互穿插情况，考虑到该税务案件情况复杂，该解释符合案件查处实际、具有合理性，本院对此予以采信。二、关于被上诉人青岛市人民政府行政复议程序的合法性，上诉人主张被上诉人青岛市人民政府应向法院提交听证笔录、集体讨论记录的上诉理由，本院认为，《中华人民共和国行政复议法》第二十八条中规定，行政复议机关负责法制工作的机构应当对被申请人作出的具体行政行为进行审查，提出意见，经行政复议机关的负责人同意或者集体讨论通过后，按照规定作出行政复议决定。该条所规定“集体讨论”系复议机关作出复议决定的内部工作流程，其所形成的集体讨论记录书系复议机关内部记录，并不直接对外产生法律效力，对上诉人权利义务不产生实际影响，且该“集体讨论”形式也并非复议机关作出复议决定的唯一程序。经审查，上诉人认可在复议程序中举行了听证，本院认为，被上诉人青岛市人民政府在行政复议程序中已经保障了复议申请人的陈述申辩权，故本院确认被上诉人青岛市人民政府行政复议程序合法。上诉人所提该项上诉理由缺乏事实及法律依据，本院不予支持。

对于第四个焦点问题，即对于《青岛市地方税务局关于转发<国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知>的通知》（青国税发[2009]84号）第二条的合法性审查，本院认同原审法院的审查意见。该规定系对其上位法《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发〔2009〕31号)第九条中“企业销售未完工开发产品取得的收入”的细化解释，并未违反法律保留原则，亦未与上位法相抵触，本院对其合法性予以确认。

综上，本院认为，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法。上诉人的上诉理由缺乏事实及法律依据，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

二审案件受理费人民币50元，由上诉人青岛苏宁置业有限公司负担。

本判决为终审判决。

审判长　刘　英

审判员　孙志刚

审判员　高沛沛

二〇一八年十一月十三日

法官助理 张 杰

书记员 赵洪峰

书记员 王倩倩